El pasado 31 de diciembre de 2024 se publicó en el Diario Oficial de Galicia la Ley 5/2024 del 27 de diciembre de medidas fiscales y administrativas de Galicia en la que se adoptan determinadas medidas fiscales sobre los tributos cedidos a la Comunidad Autónoma. La mayor parte de las mismas están destinadas a fomentar la puesta en el mercado de viviendas vacías.

Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP/AJD)

A los efectos de la aplicación de los tipos de gravamen bonificados de este Impuesto, se equipara la adquisición de locales comerciales con destino final de uso como vivienda con el propio concepto de vivienda siempre que se presente en el plazo máximo de cuatro años desde el otorgamiento de la escritura de compraventa la comunicación previa de primera ocupación.

Por otra parte, se introduce una bonificación en la cuota del 100% del Impuesto para las operaciones que realicen el Instituto Galego da Vivenda e Solo y las entidades participadas mayoritariamente por el sector público autonómico, respeto a los actos y negocios que forman parte del proceso constructor de las viviendas de promoción pública, como las adquisiciones de suelo residencial, los actos de agrupación, agregación, segregación y división, la declaración de obra nueva y división horizontal, las ventas de suelo público residencial, los actos relativos a las garantías pactadas en favor de dichas entidades, así como los préstamos hipotecarios que puedan solicitar. Esta modificación resulta fundamental para poder llevar a cabo a promoción de vivienda de promoción pública reduciendo los tributos que afectan a los actos necesarios para la dicha promoción.

Por último, en lo que se refiere concretamente a la modalidad de Actos Jurídicos Documentados (AJD), se amplía el ámbito subjetivo de aplicación de la bonificación del 75% del Impuesto, incorporando a las operaciones de declaración de obra nueva y de división horizontal de edificios destinados a viviendas de alquiler, que ya estaban bonificadas, las operaciones de adquisición, constitución, modificación y cancelación de derechos reales de garantía en la promoción, construcción y rehabilitaciones de edificios destinados al alquiler, siempre que se cumplan determinados requisitos.

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF)

• Deducción por gastos derivados de la adecuación de un inmueble vacío con destino al arrendamiento como vivienda

Se podrá deducir un 15% de las cantidades satisfechas por las obras de reparación y conservación y cualquier otro gasto necesario para que un inmueble se encuentre en condiciones de ser arrendado. La base máxima de deducción será de 9.000 euros por vivienda.

La deducción solo es aplicable sobre los gastos realizados en inmuebles que lleven más de un año vacíos antes del comienzo de las obras, que se alquilen en el plazo de 6 meses desde la finalización de las obras y cuyo Valor de Referencia Catastral no supere los 250.000 euros. 

• Deducción por el arrendamiento de viviendas vacías

Esta deducción está dirigida a los propietarios o usufructuarios con un máximo de tres viviendas a su disposición para el arrendamiento. Se podrán deducir 500 euros por vivienda de la cuota íntegra autonómica en el primer periodo impositivo en que se ponga en arrendamiento la vivienda, habiendo estado esta vacía en el año anterior a la formalización del contrato de arrendamiento. El precio del alquiler no podrá superar los 700 euros mensuales y el inmueble debe quedar vinculado al arrendamiento por un periodo superior a 3 años (sea a un mismo arrendamiento, o a otro siempre que no se demore el siguiente arrendamiento más de 6 meses). Además, el arrendatario de la vivienda no podrá ser el cónyuge ni un pariente, por consanguinidad o por afinidad, hasta el tercer grado inclusive, del contribuyente.

Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD)

Se unifica la reducción por parentesco aplicable a los integrantes del grupo III de parentesco (hermanos, tíos, sobrinos, suegros, cuñados y yernos y nueras) incrementándose de 16.000 y 8.000 euros, a 25.000 euros para todos ellos.

Impuesto gallego sobre las estancias turísticas en la Comunidad Autónoma de Galicia 

Se crea un nuevo impuesto que gravará las estancias en cualquier establecimiento turísticos situado en el territorio de la Comunidad Autónoma de Galicia, lo que comúnmente se ha denominado Tasa Turística. 

Aunque el impuesto ha sido creado con una bonificación genérica del 100% sobre la cuota, también se ha creado el Recargo municipal sobre el Impuesto gallego sobre las estancias turísticas en la Comunidad Autónoma de Galicia, que siendo de competencia municipal y carácter voluntario, permitirá a los Ayuntamientos establecer un recargo municipal como ingreso propio sobre este Impuesto.

Serán los Ayuntamientos quienes deben regular la cuantía de este recargo a través de la correspondiente Ordenanza Fiscal.

A lo largo de la segunda quincena de este mes de diciembre se ha aprobado un importante paquete de medidas tributarias, compuesto, por un lado, por la Ley 7/2024, de 20 de diciembre, por la que se establecen tres nuevos impuestos (Impuesto Complementario, Impuesto sobre el margen de intereses e Impuesto sobre cigarrillos electrónicos), y se modifican diversas normas tributarias y, por otro, el Real Decreto-Ley 9/2024, de 23 de diciembre, por el que se adoptan medidas urgentes en materia económica y tributaria, entre otras.

En esta alerta introduciremos estos tres nuevos impuestos y, seguidamente, expondremos las novedades introducidas por estas normas en cada uno de los principales impuestos a los que afecta. 

En todo caso, con carácter previo, remarcamos que a partir del 1 de enero de 2025, se han revertido las reducciones temporales del IVA que se implementaron en su momento para mitigar los efectos de la inflación y la crisis energética.

1. Reversión de los tipos reducidos del IVA

Productos como pan, leche, huevos, queso, frutas, verduras, legumbres y cereales, que habían visto reducido su IVA al 0% y posteriormente al 2%, han vuelto en fecha 1 de enero al tipo super-reducido del 4%.

Las pastas alimenticias y los aceites de semillas, cuyo IVA se redujo al 5% y luego al 7,5%, han regresado al tipo reducido del 10%.

Por otra parte, el IVA aplicado a la factura eléctrica, que se había reducido al 5% para aliviar el impacto de los altos precios de la energía, ha vuelto al tipo general del 21%.

En opinión del Gobierno, estas reversiones se deben a la percepción de una estabilización en los precios y la inflación, por lo que consideran que ya no son necesarias las medidas fiscales extraordinarias implementadas durante la crisis. Este retorno a los tipos impositivos anteriores implica un incremento en los precios finales de estos bienes y servicios para los consumidores.

2. Impuesto Complementario para garantizar un nivel mínimo de imposición para los grupos multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud

Este tributo, que tiene por objeto transponer la Directiva (UE) 2022/2523 del Consejo, (denominada Pilar 2) está destinado garantizar que los grupos de gran magnitud, tanto multinacionales como nacionales, tributen, al menos, un 15 % en su cómputo global.

Este Impuesto se aplicará a aquellos grupos cuyos ingresos superen los 750 millones de euros en, al menos, dos de los cuatro ejercicios anteriores al de referencia, y el tipo efectivo que apliquen en la jurisdicción del Estado en que radiquen sea inferior al 15% anterior.

Con carácter general, el nuevo impuesto tendrá efectos para los periodos impositivos iniciados desde el 1 de enero de 2024, si bien se prevén ciertas reglas de aplicación diferida.

3. Impuesto sobre el margen de intereses y comisiones de determinadas entidades financieras

Impuesto que sustituye el Gravamen temporal de entidades de crédito y establecimientos financieros de crédito, que había sido aprobado por la Ley 38/2022, de 27 de diciembre, y que tendrá efectos para los tres períodos impositivos que se inicien desde el 1 de enero de 2024.

4. Impuesto sobre los líquidos para cigarrillos electrónicos y otros productos relacionados con el tabaco

Impuesto especial de fabricación que recae sobre el consumo de diversos productos, como el líquido para cigarrillos electrónicos, bolsas de nicotina y otros productos de nicotina y otros productos de nicotina distintos de los comprendidos en el ámbito objetivo del Impuesto sobre las Labores del Tabaco, cuando no tengan la consideración de medicamentos.

5. Modificación de otras normas tributarias

Novedades en el IRPF

Ley 7/2024

• Modificación de los Tipos de Gravamen del Ahorro

Con efectos desde el 1 de enero de 2025 se incrementa por la Ley 7/2024 el tipo de gravamen aplicable al último tramo de la escala de gravamen del ahorro (compuesta por la gran mayoría de rendimientos de capital mobiliario y ganancias patrimoniales). De esta forma, las rentas que excedan de 300.000 € pasarán a tributar al 30 %, en lugar del 28 % que se aplicaba hasta el momento.

• Reducción en rendimientos de actividades artísticas obtenidas de manera excepcional

Se introduce por la Ley 7/2024 una reducción sobre ciertos rendimientos por elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, entre otras, cuando dichos rendimientos excedan del 130% de la cuantía media de los rendimientos imputados en los tres periodos impositivos anteriores.

En concreto, la reducción será del 30%, aplicada sobre el citado exceso, no pudiendo superar la base reducible los 150.000 €.

• Tramitación de las devoluciones derivadas de la jurisprudencia establecida por el Tribunal Supremo en relación con la DT 2ª de la LIRPF 

Especial mención cabe hacer con respecto a la devolución de las cantidades a las que tienen derecho ciertos mutualistas en relación con los periodos impositivos 2019 a 2022.

Como conocerán, este año, en el mes de abril, en aplicación de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, la AEAT habilitó un formulario para la solicitud de rectificación de autoliquidaciones correspondientes a los ejercicios 2019 a 2022 de aquellas personas que habían tributado a diferentes mutualidades y a quienes resultase de aplicación la Disposición Transitoria 2ª de la Ley del IRPF.

Este formulario articulaba, de forma rápida y sencilla, la rectificación de las autoliquidaciones de estos periodos para que se pudiese proceder a la devolución de los ingresos que habían indebidamente abonado de forma ágil. 

No obstante, debido a la facilidad del procedimiento y la enorme publicidad que se le dio, hubo una avalancha de solicitudes por parte de los mutualistas afectados, lo que supondría una elevada suma de dinero a devolver por parte de la Administración.

Debido a ello, aprovechando la publicación de Ley 7/2024, el legislativo, sin demasiada publicidad, ha incluido una Disposición Final decimosexta, que ha dejado sin efecto las solicitudes ya presentadas y que, por tanto, obliga a los mutualistas afectados a los que no se les hubiera otorgado aún la devolución, no sólo se obliga a solicitar de nuevo esta devolución sino que se limita la opción a una devolución por ejercicio, así, en 2025, se podrá solicitar lo correspondiente a 2019 y ejercicios anteriores no prescritos, en 2026 el ejercicio 2020, en 2027 el ejercicio 2021 y en 2028 el ejercicio 2022. De esta forma, se pospone la devolución del dinero que corresponde legítimamente a los ciudadanos, al menos cuatro años más.

• Exención en el IRPF de donaciones a trabajadores afectados por la DANA

La Ley 7/2024 establece una exención en el IRPF las cantidades que, con carácter extraordinario, satisfagan los empleadores a sus empleados o familiares destinadas a sufragar los daños personales y materiales en vivienda, enseres y vehículos que hayan sufrido derivados de la DANA. Las cantidades percibidas por los trabajadores sólo estarán exentas hasta el límite de los daños certificados por la empresa aseguradora.

Real Decreto-ley 9/2024

• Modificación del límite en la obligación de declarar 

Se elevan de 1.500 € a 2.500 € la cuantía total de los rendimientos íntegros del trabajo procedentes del segundo y restantes pagadores, de tal forma que no estarán obligados a presentar declaración del IRPF aquellos contribuyentes que obtengan rentas anuales inferiores a 22.000 € y tengan más de un pagador, cuando la suma de las rentas del segundo y restantes pagadores no supere los 2.500 € (antes 1.500 €).

• Prórroga de las deducciones por obra de mejora de eficiencia energética y adquisición de vehículos eléctricos

Se prorroga hasta el 31.12.2025 la deducción por obras de mejora de la eficiencia energética de viviendas, que viene permitiendo a los contribuyentes una deducción en el IRPF de un 20%, 40% o 60% en función de la característica de la obra.

Misma prórroga recibe la deducción por adquisición de vehículos enchufables y de pila de combustible, así como los puntos de recarga, que disfrutan de una deducción de hasta el 15% del valor de adquisición del vehículo o de la instalación.

• Prórroga para 2025 de los límites cuantitativos de módulos

Por otra parte, el decreto también incluye la prórroga un año más, durante 2025, de los límites cuantitativos que delimitan en el IRPF el ámbito de aplicación del método de estimación objetiva (quedan fijadas en 250.000 y 125.000 euros, respectivamente).

Como consecuencia de lo anterior, se establece un nuevo plazo para presentar las renuncias o revocaciones del método de estimación objetiva del IRPF y de los regímenes especiales simplificado y de la agricultura, ganadería y pesca del IVA, pues los contribuyentes afectados por tales modificaciones tuvieron que tomar las decisiones correspondientes desconociendo los límites excluyentes que van a estar en vigor en 2025. Así, se establece un nuevo plazo para presentar renuncias o revocaciones desde el 25 de diciembre de 2024 hasta el 31 de enero de 2025.

• Mantenimiento de la imputación de rentas inmobiliarias en el 1,1

Se mantiene la imputación de rentas inmobiliarias al 1,1 por ciento en 2024, para aquellos municipios en que los valores catastrales hubieran sido revisados, modificados o determinados mediante un procedimiento de valoración colectiva de carácter general, de conformidad con la normativa catastral, siempre que hubieran entrado en vigor a partir de 1 de enero de 2012, para evitar un incremento de la tributación derivado de la tenencia de inmuebles, respecto de la que se aplicó en 2023.

Novedades en el Impuesto sobre Sociedades (IS)

Ley 7/2024

• Modificaciones en la reserva de capitalización 

Se introduce una mejora en el artículo 25 de la Ley del Impuesto, que vienen a sumarse a las ya aprobadas por el Real Decreto-ley 4/2024, de forma que, a partir del 1 de enero de 2025, se incrementa el porcentaje de reducción en la base imponible del Impuesto del 15% al 20% del importe del incremento de los fondos propios.

Este porcentaje se ve aún más aumentado (hasta el 30%) en caso de incremento de la plantilla media total de la empresa en ese periodo impositivo respecto del periodo impositivo anterior, y que se mantenga durante 3 años desde el cierre del ejercicio al que corresponde la reducción. El incremento del porcentaje irá en función del aumento de la plantilla media, abarcando desde un 23% para incrementos de plantilla de entre un 2% y un 5%, hasta un porcentaje de 30% para incrementos de plantilla superiores al 10%.

Por su parte, el límite máximo de la reducción por reserva de capitalización también se ve mejorado, alcanzando el 20% de la base imponible positiva del periodo, previa a esta reducción (anteriormente era un 10%). Para aquellos contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios (“INCN”) sea inferior a 1 millón de euros, el límite alcanza el 25%.

• Modificación gradual de los tipos de gravamen 

También con efectos desde el 01.01.2025, se aprueba una reducción del tipo de gravamen aplicable a las microempresas y las empresas de reducida dimensión, que se irá incorporando progresivamente (en un plazo de 3 años para las microempresas y de 5 para las empresas de reducida dimensión).

Microempresas:

Las empresas con un INCN inferior a 1 millón de euros desagregarán su gravamen en dos tramos, aplicándose un tipo inferior a la base imponible hasta 50.000 €, y el tipo de gravamen superior al resto de la base imponible.

Los tipos de gravamen aplicables serán:

• Para el ejercicio 2025: el 21% el tipo inferior y el 22% el superior.
• Para el ejercicio 2026: el 19 % el tipo inferior y el 21% el superior.
• Para el ejercicio 2027: el 17% el tipo inferior y el 20% el superior.

Entidades de reducida dimensión:

El tipo impositivo se irá reduciendo paulatinamente desde el 24% aplicable en el ejercicio 2025, hasta el 20% en el ejercicio 2029.

• Límites en la compensación de bases imponibles negativas (“BINs”) para grandes empresas 

Tras haber sido anulado por el Tribunal Supremo, vuelven a añadirse, para los periodos impositivos iniciados a partir del 01.01.2024 y para todos los contribuyentes con un INCN de al menos 20 millones de euros, las siguientes restricciones en la compensación de las BINs:

• 50% cuando el INCN sea de al menos 20 millones e inferior a 60 millones.
• 25% cuando el INCN sea al menos 60 millones 

Los contribuyentes con un INCN inferior a los 20 millones de euros mantendrán el límite general de compensación del 70% de la base imponible positiva previa a la compensación. 

• Medidas temporales en la determinación de la base imponible en el régimen de consolidación fiscal 

Se prorroga a los periodos impositivos iniciados en el 2024 y 2025 la restricción que ya se fijó en el 2023, por la cual la base imponible del grupo fiscal se determinaría incluyendo:

• Las bases imponibles positivas de las entidades del grupo.
• Exclusivamente el 50% de las bases imponibles negativas individuales de las entidades del grupo. Se excluye expresamente de esta limitación a las fundaciones que estén sometidas al régimen fiscal general del Impuesto sobre Sociedades y formen parte de un grupo fiscal.

Los ajustes derivados de esta limitación se deberán revertir por partes iguales en cada uno de los diez ejercicios siguientes al de su aplicación. En caso de pérdida del régimen de consolidación fiscal o extinción del grupo, las eliminaciones pendientes de incorporación se integrarán en la base imponible individual de las entidades que formaban parte del grupo.

• Reinversión por deterioro

Se recupera la regla por la cual las pérdidas por deterioro correspondientes a ejercicios previos a 2013 deberán revertirse, como mínimo, en tres períodos impositivos consecutivos de manera igualitaria (un tercio por año). Esta medida afecta a todos los contribuyentes, con independencia de su INCN.

Si ya se hubiera revertido el saldo pendiente deberá integrarse, igualmente de forma proporcional, en los períodos impositivos restantes.

En caso de transmisión de los valores, las cantidades pendientes de revertir se integrarán en la base imponible del período impositivo en que se produzca la transmisión.

Se permitirá compensar la renta positiva derivada de esta reversión obligatoria con BIN generadas en ejercicios anteriores a 2021, sin que resulten de aplicación los límites del 25% y 50% mencionados anteriormente (aunque con el límite general del 70%).

• Límite a las deducciones por doble imposición

Para empresas con un INCN igual o superior a 20 millones de euros, la deducción máxima aplicable por doble imposición, tanto interna como internacional, ya sea generada en el ejercicio o pendiente de ejercicios anteriores, se fija en el 50% de la cuota íntegra. La deducción pendiente se podrá deducir en los periodos impositivos siguientes.

Real Decreto-ley 9/2024

• Libertad de amortización inversiones fuentes renovables

Con efectos de 1 de enero de 2025, se prorroga al ejercicio 2025 la libertad de amortización para aquellas inversiones que utilicen energía procedente de fuentes renovables.

Novedades en el IVA

Real Decreto-ley 9/2024

• Medidas relacionadas con ciertos productos del sector de Hidrocarburos 

Se incorporan medidas relevantes para atajar el fraude que afecta al mercado de gasóleos, gasolinas y biocarburantes destinados a su uso como carburante en vehículos automóviles. 

En concreto, se establece la obligación de constituir una garantía para el ingreso de las cuotas de IVA devengadas en las entregas sujetas y no exentas que se realicen tras la extracción de determinados carburantes. Los operadores económicos autorizados o confiables estarán exonerados, regulándose un régimen transitorio para obtener esta condición. Además, se introduce una nueva responsabilidad solidaria para los titulares de depósitos fiscales que incumplan con las autorizaciones de salida y una obligación de presentar declaraciones-liquidaciones mensuales.

A su vez, se modifica el periodo de liquidación del IVA, de trimestral a mensual, para los titulares de depósitos fiscales de hidrocarburos y empresarios que extraigan estos productos.

• Modificación del tipo impositivo de la leche fermentada 

Queda incluida la leche fermentada dentro de la lista de bienes a los que se aplica el tipo de gravamen del 4%.

• Gravamen sobre arrendamientos de corta duración

Se anuncia la intención del Gobierno de gravar el alquiler de corta duración mediante la transposición urgente de la Directiva de IVA, pendiente de la aprobación de la normativa comunitaria.

Como seguro conocen, la Administración está adoptando medidas normativas relacionadas con la implantación de la facturación electrónica, así como sistemas y programas informáticos de facturación conocidos popularmente como Veri*factu.

Si bien existe confusión entre ambas figuras en el ámbito de la ciudadanía, lo cierto es que se trata de dos políticas de implantación distintas: la primera impulsada por el Ministerio de Economía, Comercio y Empresa, que tiene como finalidad imponer a las operaciones realizadas entre empresarios y profesionales ("operaciones B2B") un sistema de facturación por medios electrónicos con depósito simultáneo en la propia AEAT, y la segunda, implementada por el Ministerio de Hacienda, estableciendo los requisitos que deberán cumplir los sistemas y programas informáticos de facturación, y que imponen obligaciones tanto a los programadores y comercializadores del citado software como a sus usuarios.

Ambas políticas tienen un marco temporal de implantación distinto, que resulta esencial conocer detalladamente de cara a poder configurar su uso por los empresarios y profesionales en España.

I. Reglamento Veri*factu

La Ley 11/2011, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, conocida como Ley Antifraude 11/2021, modificó el artículo 29.2.j) de la Ley General Tributaria (LGT), incorporando la obligación, “por parte de los productores, comercializadores y usuarios, de que los sistemas y programas informáticos o electrónicos que soporten los procesos contables, de facturación o de gestión de quienes desarrollen actividades económicas, garanticen la integridad, conservación, accesibilidad, legibilidad, trazabilidad e inalterabilidad de los registros”, previendo el desarrollo reglamentario de las especificaciones técnicas de estos nuevos software antifraude o Verifactu. 

En desarrollo de tal obligación del art. 29.2.j de la LGT, en el mes de diciembre de 2023 se publicó el Real Decreto 1007/2023, de 5 de diciembre, que aprobó el conocido coloquialmente como Reglamento Veri*factu, donde se establecieron esos específicos requisitos que deben adoptar los sistemas y programas informáticos o electrónicos que soporten los procesos de facturación de empresarios y profesionales, y que modifica en consonancia el Reglamento de facturación (Real Decreto 1619/2012). En el citado Reglamento se estableció, además, que la entrada en vigor de parte de las obligaciones allí previstas se circunscribía a un plazo desde la aprobación de la Orden Ministerial donde se deberán establecer las concretas especificaciones técnicas y funcionales de los sistemas de facturación.

Pues bien, con la reciente aprobación el pasado 28 de octubre de 2024 de la Orden HAC/1177/2024, se ha dado inicio a la implementación definitiva de estas medidas del Reglamento Veri*factu, clarificando los detalles técnicos y funcionales que deben cumplir los sistemas informáticos de facturación en España, e iniciando el horizonte temporal para su implantación. 

En concreto, el Reglamento preveía la entrada en vigor del mismo, para productores y comercializadores, en el plazo máximo de nueve meses desde la entrada en vigor de la Orden Ministerial y, en todo caso, antes del 1 de julio de 2025, fecha de entrada en vigor para empresarios y profesionales sujetos a obligaciones de facturación. Como sucede que la Orden Ministerial se aprobó el pasado 29 de octubre, la entrada en vigor no se produciría hasta el 29 de julio de 2025 para los desarrolladores, y, por tanto, con posterioridad al 1 de julio, previsto para la entrada en vigor de empresarios y profesionales sujetos a la obligación de facturación, lo que plantea la necesidad de modificar la entrada en vigor del Reglamento, atrasándola respecto de la fecha inicial.

En consecuencia, la Administración ha anunciado en Consulta Pública (a su disposición en este enlace) una extensión de los plazos, y un establecimiento escalonado diferenciando entre personas jurídicas y físicas, de modo que los anteriores plazos se amplíen hasta el 1 de enero de 2026 para la implantación por empresarios, así como las propias empresas de software, y para autónomos al 30 de junio de 2026.

¿Cómo funciona Veri*factu?

Este nuevo sistema implementado por la AEAT en este Reglamento Veri*factu consiste sustancialmente en requerir a empresarios y profesionales que utilicen aplicaciones informáticas para el cumplimiento de su obligación de facturación, que cumplan determinados requisitos de cara a generar un registro de facturación de alta de forma simultánea a la expedición de la facturación. 

Adviértase que no son facturas electrónicas, pues se permite tanto la emisión de la factura en papel como la emisión de factura electrónica. Lo que regula Veri*factu es el sistema de registro en caso de utilizar un programa informático para la emisión de la factura.

Se trata, en esencia, de la obligatoriedad de incorporación en las facturas y facturas simplificadas emitidas de un código QR y, en su caso, una leyenda de “factura verificable” o VERI*FACTU, estableciendo normativamente cómo deben funcionar los sistemas informáticos de facturación (SIF), y cómo deben estar facultados para remitir su información directamente a la AEAT. 

Lo que se busca es que los sistemas y programas informáticos generen, de forma simultánea a la emisión de la factura, un registro que contenga información detallada sobre la factura y la operación que documenta. El Reglamento exige que este software de facturación garantice que el registro de facturación generado no pueda ser modificado ni alterado con posterioridad sin dejar rastro. Por otra parte, el Reglamento exige también que estos sistemas y programas de facturación estén capacitados para remitir por medios electrónicos a la AEAT de forma instantánea los registros de facturación conforme se vayan generando.

¿Con qué finalidad nace la normativa del sistema Veri*factu?

Lo que pretende es evitar el llamado “software de doble uso” o “software de ocultación de ventas”. Bajo esta premisa se define un registro de factura, con un formato y estructura determinados, que contiene información detallada sobre la factura y la operación que documenta, al que se añaden determinados elementos informáticos de seguridad (hashes encadenados y firma electrónica) que aseguran que dicho registro no podrá ser modificado, después de producido, sin que quede el correspondiente registro de esa modificación, y se pueda luego remitir directamente y, en su caso, de forma instantánea, a la AEAT.

¿Quién está obligado por el Reglamento Veri*factu?

El Reglamento resulta de aplicación a las personas físicas o entidades que, estando establecidas en territorio español, usen un programa informático de facturación para expedir sus facturas (incluso facturas simplificadas) , y estén obligadas a ello en base al reglamento de facturación (ej, contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades no exentos, contribuyentes del IRPF o IRNR que desarrollen actividades económicas o entidades en régimen de atribución de rentas que ejerzan actividad económica). No obstante, el Reglamento excluye de esta obligación a los contribuyentes que lleven sus libros registros del IVA a través del Suministro Inmediato de Información – SII, (quedando por tanto excluidos, entre otros, aquellos con un volumen de facturación superior de 6.010.121 euros). 

Así, en términos generales, el Reglamento resulta de aplicación a quienes cumplan los siguientes requisitos:

• Personas físicas profesionales o entidades empresariales (en términos generales, entidades no exentas del IS y personas o entidades que desarrollen actividad económica);
• Que estén establecidas en el territorio español (y que no tengan su domicilio fiscal en los Territorios Históricos de la Comunidad Autónoma del País Vasco o de la Comunidad Foral de Navarra);
• Que estén obligadas a emitir facturas (incluso simplificadas), y no estén exoneradas (ej, las entidades en régimen de recargo de equivalencia no están obligadas a Veri*factu, salvo que emitan facturas).
• Que usen un programa informático de facturación (que no facturen exclusivamente de forma manual);
• Que no lleven sus libros-registros a través del SII (salvo facturación en nombre de proveedor o tercero, que aún está pendiente de conocer si deben o no adaptarse).

En definitiva, cualquier empresario o profesional establecido en España y obligado a emitir facturas, si dispone en su actividad de un programa informático para facturación (SIF), y no está incluido en el SII, este deberá cumplir con el Reglamento Veri*factu. Esto es, Veri*factu no te obliga a utilizar un SIF. Al contrario, sólo aplicas Veri*factu si, además de cumplir el resto de los requisitos, utilizas un SIF.

El Reglamento expresamente establece que no se aplicará a las siguientes operaciones:

• A quienes tributen bajo el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del IVA, a las operaciones por las cuales la obligación de expedir factura se entienda cumplida mediante la expedición del recibo.
• Las realizadas por empresarios o profesionales en actividades que se aplique el régimen de equivalencia o el régimen simplificado, en el supuesto de que, no se deba expedir factura.
• A las documentadas en facturas por operaciones realizadas a través de EP que se encuentren en el extranjero.

Por último, adviertan que la obligatoriedad de la normativa no es solo para empresas y autónomos, sino también para los fabricantes de software de facturación que operen en España, puesto que la normativa establece que los SIF, deben garantizar la integridad, conservación, accesibilidad y trazabilidad de los registros, así como su legibilidad por los órganos competentes de la AEAT.

¿A qué sistemas informáticos se aplica?

La norma en cuestión se refiere a sistemas informáticos que cumplan los requisitos establecidos en la Ley General Tributaria (art. 29.2.j) y en el propio Reglamento que comentamos. Esto es, solo a aquellos que se utilicen para expedir facturas, aunque sean simplificadas, es decir, a los sistemas informáticos de facturación (SIF).

Entre ellos, podríamos considerar al conjunto de hardware y software utilizado para expedir facturas que admita la entrada de información de facturación por cualquier vía, conserve esta información y la procese para generar otros productos derivados. 

Por ejemplo, un procesador de textos que solamente se utiliza para introducir (e incluso almacenar) las facturas expedidas para imprimirlas, no se considera un SIF (o sea, se considera facturación manual). Pero si se reutilizan esos datos (dentro del propio procesador, con las funcionalidades de cálculo y/o programación –macros– que estos permitan, o exportándolos / comunicándolos a otros programas o sistemas informáticos) para obtener con ellos otros productos derivados, entonces sí que se considera una facturación utilizando un SIF (y, por lo tanto, debería someterse al Reglamento SIF). Así, en principio, aplicaría a las cajas registradoras que emitan facturas simplificadas, y, sin embargo, no se aplicará a procesador de textos que sólo se utilice para introducir (o incluso almacenar) las facturas expedidas para imprimirlas (ej, programa Excel) o enviarlas al cliente en PDF o papel, pero no para procesar la información.

La norma prevé también una aplicación informática que pueda desarrollar la AEAT (sistema informático público) que cumpla los requisitos previstos en el Reglamento y que pueda ser factible utilizar por quien estime conveniente.

¿Qué obligaciones impone el Reglamento Veri*factu?

Las facturas expedidas con estos SIF deberán incluir un código «QR» tributario que representa cierta información de la factura. Además, estos SIF deberán generar –y firmar y guardar o, en su caso, remitir– los correspondientes registros de facturación de las facturas expedidas.

Y si el SIF que las ha expedido está funcionando en la modalidad VERI*FACTU (de remisión a la AEAT, y que a continuación explicaremos), deberá incluirse también la frase «Factura verificable en la sede electrónica de la AEAT» o VERI*FACTU.

¿Deben remitirse los registros electrónicos a la AEAT obligatoriamente?

NO. Se exige que los programas tengan capacidad, pero no se impone, por el momento, la obligación de esta remisión a la AEAT de forma instantánea. 

Como antes dijimos, el Reglamento Veri*factu exige que los sistemas informáticos tengan capacidad de transmitir de manera continua, automática, consecutiva e instantánea los registros de facturación a la AEAT. Ello no significa que sea obligatoria esa remisión. De ahí que existan dos modalidades de cumplimiento del Reglamento: sistema Veri*factu y No Veri*factu.

• En el modo Veri*factu, los registros de facturación se enviarán en tiempo real a Hacienda. Estos registros podrán estar, además, firmados electrónicamente de manera opcional. Los registros de facturación así generados tendrán la consideración de “Sistemas de emisión de facturas verificables” o “Sistemas VERI*FACTU”.
  La remisión puede ser realizada por el obligado, un representante autorizado, o un colaborador social registrado como asesor (quien, en tal caso, será el obligado a cumplir las obligaciones impuestas por el Reglamento). Y todo ello, salvo en el caso de que se utilice el servicio que facilitará gratuitamente la AEAT para cumplir con las especificaciones de los programas de facturación (sistema informático público), que conllevará, en este caso sí, su remisión obligatoria.

• En cambio, en el modo No-Veri*factu, los registros deberán firmarse electrónicamente (con su consecuente gestión de los certificados de firma) e igualmente deberán almacenarse para poder ser enviados en cualquier momento a la AEAT, pero sólo en el caso de que lo requieran (por ejemplo, durante una comprobación o inspección tributaria). 

Los requisitos técnicos exigidos en cada sistema varían. Puede consultar una tabla resumen en este enlace.

Verificación de cumplimiento

Corresponderá a la persona o entidad productora del sistema informático certificar, mediante una declaración responsable que el sistema informático cumple con lo dispuesto en el artículo 29.2.j) LGT y el Reglamento y la Orden Ministerial, incluyendo todos los datos del sistema, tipología, composición y funcionalidades. Esta declaración deberá constar por escrito y de modo visible en el propio sistema informático, y podrá ser solicitada por el cliente o la AEAT.

Por otra parte, se otorgan poderes especiales a la AEAT para verificar el cumplimiento de las obligaciones de este Reglamento Veri*factu, desde la posibilidad de personarse en el lugar donde se encuentre o se utilice el sistema informático y exigir el acceso a los datos, como la posibilidad de requerir y obtener copia de los registros para su remisión instantánea en formato electrónico, entre otros).

¿Existen sanciones por incumplimiento en el Reglamento Veri*factu?

Para el contribuyente que utilice un software que no cumpla los requisitos de la Ley Antifraude, la multa ascenderá hasta los 50.000 euros por año. 

Para la empresa fabricante o distribuidora de software, si éste no cumple los requisitos de la Ley Antifraude, hasta 150.000 euros por año.

II. Facturación electrónica

Es importante subrayar que Veri*Factu está estrechamente relacionado con la factura electrónica y la Ley 18/2022 (más conocida como Ley crea y crece) por la que se introdujo el deber general de todos los empresarios y profesionales de expedir, remitir y recibir facturas electrónicas en las relaciones comerciales con otros empresarios y profesionales (esta obligación no abarcaría a las facturas emitidas a particulares), aunque se trata de sistemas de digitalización distintos, y con plazos de implementación diferentes al Reglamento Veri*factu.

¿Qué es la factura electrónica?

La factura electrónica, al igual que cualquier otra factura, es el documento que otorga validez legal y fiscal a una operación comercial, pero en este caso tiene un carácter digital. Lo que se busca a través de su digitalización es permitir calcular el período de pago de cada factura y monitorizar el cumplimiento de la normativa sobre morosidad comercial en los diferentes sectores de la economía.

Ámbito de aplicación

Actualmente, la factura electrónica sólo es obligatoria en las relaciones comerciales entre empresas y la Administración (aunque existen algunas excepciones en determinadas cuantías). 

No obstante, la obligatoriedad del uso de la factura electrónica se extenderá próximamente a todos los intercambios entre empresarios y profesionales (B2B), bajo determinados requisitos, pues la Ley Crea y Crece, que entró en vigor en octubre de 2022, estableció por primera vez una norma para la factura electrónica en el ámbito privado, pero que está pendiente de la aprobación de su reglamento de desarrollo, que es donde definitivamente comenzarán a computar los plazos de adaptación por parte de los empresarios y profesionales para su implantación obligatoria, de la siguiente forma.

• Para los empresarios y profesionales cuya facturación anual sea superior a 8 millones de euros, al año de publicarse el Reglamento.
• Para el resto de los empresarios y profesionales, a los dos años de publicarse el Reglamento.

Se desconoce aún cuando se aprobará este Reglamento y su Orden Ministerial. Como comentamos, esta fecha de aprobación del Reglamento resulta clave para determinar la fecha exacta de entrada en vigor efectiva de esta nueva obligación para empresarios y profesionales. En tanto que aquella se retrase su entrada en vigor también lo hará. 

Cómo funciona el “Sistema español de factura electrónica” según Ley Crea y Crece

Afecta a facturación entre sujetos pasivos empresarios y profesionales (B2B) obligados a expedir y entregar factura de conformidad con el Reglamento de facturación (RD 1619/2012) cuando el destinatario de la operación (de la factura) tenga sede o establecimiento permanente en el territorio de aplicación del IVA español (TAI).

Las facturas simplificadas quedan excluidas (no las facturas simplificadas cualificadas). Y también se excluyen las facturas emitidas de forma voluntaria sin que haya obligación a ello.

Se trata de un sistema de remisión electrónica y automática de facturas. Para ello, se pueden usar plataformas privadas, que estarán conectadas con la AEAT de forma automática a quien le envían una copia de las facturas a la plataforma pública en formato Facturae, o bien usar directamente la plataforma pública (gestionada por la AEAT) que funciona como repositorio de las facturas. 

Existen varios formatos admitidos (Xml, UBL, Edifact, o Facturae). Adviértase que un PDF no es una factura electrónica.

Los destinatarios de las facturas deberán informar, en el plazo de 4 días naturales (excluyendo sábado, domingos y festivos nacionales) de los siguientes estados de factura:

• i) aceptada o rechazada.
• ii) pago efectivo completo y fecha del mismo.
• iii) Adicionalmente se podrá informar del pago parcial de la factura.

Coexistencia con Veri*factu

Verifactu y facturación electrónica funcionan de manera independiente sin que exista, en principio, interacción o conexión entre ambos. No obstante, ambas son estrategias de transformación digital y ambos sistemas inciden en la obligatoriedad de adoptar programas de automatización de procesos ajustados a la Ley, siendo que, en un futuro, ambas deberían coexistir y adaptarse.

Así, con la entrada en vigor de la facturación electrónica para empresarios y profesionales tras la aprobación del correspondiente Reglamento de desarrollo de la Ley Crea y Crece, lo normal es que todos los obligados requieran utilizar en su actividad procesos informáticos de facturación adaptables a la remisión automática, simultánea e instantánea, tanto de los registros, como de las propias facturas, a la AEAT.

Así las cosas, los obligados por estas nuevas exigencias de registro y facturación deberán ser conscientes de la adaptación que deberán realizar en sus ámbitos de negocio para la implantación de estas nuevas medidas en un plazo relativamente próximo. Siendo necesario un software de facturación, podría ser recomendable para autónomos y Pymes acceder al programa Kit Digital, como ayuda para cubrir las inversiones para digitalizar sus negocios e implementar sistemas acordes a estas nuevas normativas.

Presentamos un cuadro explicativo con las diversas características de cada sistema en este enlace.

El Tribunal Supremo ha dictado este martes tres sentencias (en los recursos de casación número 948, 1633 y 1635/2023) de enorme relevancia en el ámbito de las deducciones fiscales en el Impuesto sobre sociedades por actividades de investigación, desarrollo o innovación tecnológica (I+D+i).

Las resoluciones judiciales giran en torno a la interpretación del 35.4.a) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), vigente hasta 2014, que establecía que, a los efectos de la deducción fiscal por I+D+i, los sujetos pasivos podían aportar un informe motivado del Ministerio de Ciencia y Tecnología relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos para calificar tales deducciones fiscales. La ley actual contiene una previsión similar, pero referida al Ministerio de Economía y Competitividad, como organismo competente.

En los últimos años, la Administración Tributaria ha venido negando la aplicación de la deducción por proyectos de innovación tecnológica, sobre la base de informes preparados por el Equipo de Apoyo Informático, que es una unidad interna de la propia AEAT, incluso en casos en los que el contribuyente contaba con el referido informe vinculante del Ministerio. Esta interpretación llevó a judicializar numerosos procesos en que la Administración exigía la devolución de la deducción, especialmente en proyectos de software.

En estas tres sentencias el Tribunal Supremo anula las sentencias de la Audiencia Nacional que declaraban la procedencia de la eliminación de la deducción fiscal por actividades de innovación tecnológica declaradas en las respectivas autoliquidaciones de las sociedades recurrentes y ello sobre la base de los informes del Equipo de Apoyo Informático de la AEAT aportados al expediente, pese a que las entidades contaban con el informe motivado vinculante en materia de innovación tecnológica que había emitido el Ministerio de Ciencia e Innovación. 

Mantiene el Alto Tribunal en las referidas sentencias que tales informes vinculantes no pueden ser rebatidos ni ignorados por los órganos de la Administración tributaria, ni en la calificación de los proyectos como merecedores de la deducción fiscal, ni en lo relativo a los gastos incluidos en el proyecto o proyectos y acompañados a la consulta. De hecho, afirma el Alto Tribunal que el informe incorpora todos los elementos precisos para que la sociedad pueda aplicar la deducción en la cuota del impuesto sin temor a ser corregida por ulteriores opiniones de los órganos internos de la Administración, salvo en casos sumamente excepcionales de apreciación arbitraria o ilógica. Y en este último caso, manifiesta el Tribunal Supremo que no es aceptable la mera prueba autocreada en el seno de las dependencias internas de la propia AEAT. Y, aun aceptándose a efectos dialécticos que cabe esa prueba, no puede revestir la forma de prueba meramente documental ni ser presentada a un tribunal de justicia entre los documentos del expediente administrativo.

Sobre la base de todo ello, las tres sentencias del Tribunal Supremo anulan las decisiones anteriores de la Audiencia Nacional, declarando nulas las liquidaciones recurridas (en las que se negaba la deducción en el IS) y reconociendo a las recurrentes el derecho a la deducción fiscal por actividades de innovación tecnológica, declarada en sus autoliquidaciones.

Estas sentencias suponen una jurisprudencia de enorme valor para las empresas en su vertiente investigadora y de desarrollo tecnológico, y resultan de enorme relevancia por la calificación que el Alto Tribunal concede a la actuación de la Administración Tributaria en el caso analizado, como contraria a los principios de seguridad jurídica y confianza legítima.

El pasado mes de mayo se publicó la Ley 13/2023, de 24 de mayo de 2023, por la que se introducían medidas de importante calado en el ámbito tributario, y en concreto, la introducción de la nueva figura de la autoliquidación rectificativa que, en los tributos en que así lo prevea su normativa específica, viene a sustituir el sistema dual de autoliquidación complementaria y solicitud de rectificación previsto en el art. 120.3 de la Ley 58/2003 General Tributaria (LGT). 

En concreto, se establece un sistema único para la corrección de los datos consignados en las autoliquidaciones, que permitirá a los obligados tributarios rectificar, completar o modificar la autoliquidación presentada con anterioridad, con independencia de su resultado y sin necesidad de esperar la resolución administrativa.

Pese a que la modificación entró en vigor el 26 de mayo de 2023, la forma en que se ha regulado establece que la autoliquidación rectificativa solo podrá ser utilizada “cuando lo establezca la normativa propia del tributo”.

El pasado 31 de enero de 2024 se publicó en el BOE el Real Decreto 117/2024, de 30 de enero, que desarrolla la citada Ley 13/2023, por el que, entre otras cuestiones, se modifican los reglamentos de determinados tributos para implantar esta nueva figura; En concreto, se modifican los reglamentos de IVA (nuevo artículo 74 bis), IRPF (nueva redacción del artículo 67 bis), Impuesto sobre Sociedades (nuevo artículo 59 bis), Impuestos Especiales -IIEE- (nuevos artículos 44 bis, 140 bis y 147 bis) e Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero (nuevo artículo 3 bis). 

Los rasgos definitorios de este nuevo sistema son los siguientes:

• Este nuevo sistema no resultará de aplicación con carácter general a todos los Impuestos, sino solo en aquellos cuya normativa así lo prevea, en concreto, el IVA, el IRPF, el Impuesto sobre Sociedades, los Impuestos Especiales y el Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero, y se deberá realizar mediante el modelo aprobado al efecto por la Administración. 

Pese a la creación de esta nueva figura, en el ámbito de estos Impuestos se podrá seguir utilizando el procedimiento de rectificación (cuando de la rectificación resulta un importe a devolver) cuando el motivo de la rectificación sea la vulneración por la norma aplicada de otras normas de rango superior. No obstante, cuando este motivo concurra con otros de distinta naturaleza, se deberá presentar por estos últimos la autoliquidación rectificativa.

• La autoliquidación rectificativa tiene como objetivo, como decíamos, aunar el sistema tradicional dual que incluye las autoliquidaciones complementarias y solicitudes de rectificación, con ánimo de simplificar, según la Administración, el trámite de estas últimas. Así, cuando de la rectificación resulte un incremento del importe a ingresar o una minoración de la cantidad a devolver o compensar, se aplicará el régimen de autoliquidación complementaria; y cuando de la rectificación resulte una cantidad a devolver, la devolución se tramitará conforme al procedimiento de devolución previsto en la norma (la devolución se deberá efectuar en el plazo general de seis meses desde la finalización del plazo voluntario de declaración o desde la presentación de la autoliquidación rectificativa, si aquel hubiera finalizado).

• Como hasta ahora, solo podrá instarse la rectificación cuando no haya prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria (4 años), y, además, no producirá efectos respecto de aquellos elementos regularizados por la Administración mediante la oportuna liquidación definitiva o provisional. 

• En la autoliquidación rectificativa se deberán incorporar los datos de la autoliquidación originaria que se mantengan invariables, y aquellos que se modifiquen o se incluyan por el obligado tributario.

En cuanto a la entrada en vigor de este nuevo sistema, pese a su aprobación por el RD 117/2024, no entrará en vigor hasta que se publique la Orden Ministerial aprobando los modelos de declaración. 

Por último, resulta oportuno reseñar que mediante el RD 117/2024 se han aprobado otras medidas, como el desarrollo reglamentario sobre las nuevas obligaciones de información y de diligencia debida que recaen en operadores de plataformas digitales, o el establecimiento como nuevo dato a comunicar en el Censo de Obligados Tributario la titularidad real de las personas jurídicas y entidades.